| 내 용 |
[결정요지]
내·외국물품 혼용승인 이전부터 혼용작업을 수행한 점, 「관세법」 제188조 및 같은 법 시행령 제204조 제1항의 법문언 및 취지를 고려하면 보세공장에서 혼용작업 이전에 반드시 세관장의 승인을 받아야 한다고 해석하는 것이 타당해 보이는 점, 처분청은 혼용작업을 한 보세공장으로부터 내국원재료에 대한 명세서 등을 제출받아 내·외국물품 금액 비율을 조정하여 과세가격을 산정한 점 등에 비추어 혼용승인 이전에 사용한 내국물품을 외국물품으로 보아 과세한 이 건 처분은 잘못이 없는 것으로 판단됨
[주 문]
심판청구를 기각한다.
[이 유]
1. 처분개요
가. 청구법인은 반도체, 평판디스플레이 등 제조용 장비 및 부분품, 동결진공건조장치 등을 생산하는 보세공장 운영인으로서 자체 보세공장에서 생산한 평판 디스플레이 제조기기인 박막증착장비(Sputtering System, 이하 "쟁점물품"이라 한다)를 2010.12.6.부터 2013.3.19.까지 수입신고번호 OO호 외 20건으로 「관세법」 제188조 단서의 규정에 따라 내·외국원재료 혼용승인을 받아 제품가격에 외국물품의 가격이 차지하는 비율에 해당하는 것에 대하여 수입신고하였고, 통관지세관장으로부터 수리받았다.
나. 처분청은 2014.5.12.부터 2014.5.30.까지 청구법인에 대하여 관세조사를 실시하여 청구법인이 세관장의 혼용작업 승인 이전에 내·외국물품을 혼용하여 작업한 사실을 확인하고, 혼용작업 승인 이전에 작업한 수량 또는 금액에 상응하는 것은 외국으로부터 우리나라에 도착한 물품으로 보아 이를 과세가격에 포함하여 관세 등을 부과한다는 내용의 과세전통지를 하였다.
다. 청구법인은 2014.12.26. 위 과세전통지에 불복하여 과세전적부심사를 청구하였으나, 관세청장은 2015.10.12. 과세전적부심사청구를 불채택하였고, 처분청은 이에 따라 2015.10.19.관세 OO원, 부가가치세 OO원 및 가산세 OO원 합계 OO원을 경정·고지하였다.
라. 청구법인은 이에 불복하여 2016.1.13. 심판청구를 제기하였다.
2. 청구법인 주장 및 처분청 의견
가. 청구법인 주장
(1) 보세공장 제조물품에 대한 부분적 제품과세 적용시 혼용작업 이전에 혼용승인을 받아야만 「관세법」제188조 단서를 적용할 수 있다는 법적근거는 없다.
(가) 「관세법」제188조 단서의 "세관장의 승인을 받고 외국물품과 내국물품을 혼용하는 경우..."를 시간적 선후 관계를 규정한 것으로 해석하여서는 아니된다. 법률조항의 해석은 입법취지와 목적, 법률용어의 체계적 연관 등을 고려하여야 하므로 혼용승인을 받고 나서 혼용작업을 하는 경우만을 의미한다고 볼 수는 없다.
「수입물품 과세가격 결정에 관한 고시」 제35조 제2항 제3호에서 과세가격의 산정 기준인 외국물품과 내국물품의 가격은 사용신고시에 결정되므로, 혼용승인을 받고 혼용작업을 하는 경우와 혼용작업 도중에 혼용승인을 받은 경우에 과세가격이 달라지는 것은 아니다. 그러므로 혼용작업 개시 전에 세관장의 승인을 받아야만 「관세법」제188조 단서 규정에 의한 부분적 제품과세를 적용할 수 있다고 제한적으로 해석할 이유는 없다.
(나) 「관세법」제186조 제1항 및 「관세법」제189조에서 반드시 사전에 이행해야 하는 절차에 대하여는 "그 사용 전에", "사용신고 전에 미리"라고 명시하고 있다. 그러나, 「관세법」제188조 단서의 규정은 혼용승인을 받아야 한다는 사실을 규정하고 있을 뿐 혼용작업 이전에 혼용승인을 받아야 한다고 명시적으로 규정하고 있지 않으므로 혼용작업과 혼용승인 간에는 시간적 선후 관계가 필요하지 않는 것으로 해석하여야 한다. 더불어, "승인"의 효과는 반드시 장래를 향해 발생된다거나 세관장의 승인이 효력요건으로 해석된다고 하여 이를 사전승인으로 해석해야 한다는 규정이나 법리는 없다. 법리적 관점에서 승인은 사전승인과 사후승인을 모두 포함한다고 볼 수 있으므로, 과세물건이 확정되기 전까지만 혼용승인이 이루어진다면 과세물건의 가격결정에는 아무런 영향이 없다.
(다) 내·외국물품 간의 비율을 산정하는 것이 「관세법」제188조 부분적 제품과세 승인의 본질이자 핵심이다. 같은 법 시행령 제204조 제2항 및 제3항에서 내·외국물품 간의 비율에 변동이 없는 경우에는 새로운 승인신청을 생략하게 할 수 있음을 보더라도 혼용승인을 언제 받았는지는 혼용승인의 효력을 좌우할 만한 요소가 아니다.
혼용승인 이전에 투입한 내국물품이 실제 내국물품이라는 점에 대하여는 처분청도 이견이 없으나, 내·외국물품 혼용작업신청서에서 보세작업기간과 실제 작업기간에 일부 차이가 있다는 사소한 절차적 문제로 혼용승인 이전에 투입된 내국물품을 외국물품으로 간주하여 과세한 것은 부분적 제품과세의 취지에 반하는 부당한 처분이다.
(마) 내·외국물품 혼용작업신청서에 기재하는 작업기간은 작업예정기간에 불과하고, 기재사항의 적정성을 별도로 검증하지도 첨부서류를 요구하지도 아니한다. 내·외국물품 혼용작업신청서 처리기간도 1일에 불과한 점을 보면 혼용작업기간은 혼용승인의 본질적인 요소에 해당하지 않음에도 보세작업기간의 일부 차이를 근거로 혼용작업에 관한 세관장의 승인에 중대한 하자가 있다는 처분청의 의견은 타당하지 않다.
(바) 또한, 적정한 보세공장의 관리·감독이라는 목적을 감안하더라도 혼용승인 시점에 따라 부분적 제품과세의 적용 여부를 달리 취급할 이유는 없다. 혼용승인은 보세상태의 물류흐름에 대한 수많은 감시단속 제도 중 하나에 불과하고, 혼용작업을 시작하고 나서 혼용승인을 받았다고 하더라도 보세상태의 외국물품에 대하여 감시단속에 문제가 생기는 것이 아니다.
혼용작업에 대한 세관장의 승인은 보세공장에 대한 관리·감독 중 하나에 불과하며, 보세상태의 물류흐름은 외국물품 반출입신고, 사용신고, 원재료소요량관리, 재고조사 등과 같은 다양한 관리·감독 제도를 통해 충분히 관리되고 있다. 혼용작업을 시작하고 나서 세관장의 승인을 받았다 하더라도 그것만으로 보세상태의 외국물품에 대한 감시단속에 심각한 문제가 발생하는 것은 아니다.
(2) 처분청은 "가정적인 방법에 의하여" 혼용승인 이전에 투입된 내국물품 금액을 산출하였는바, 이는 「관세법」에서 금지하는 자의적 또는 가공적인 가격에 해당된다.
청구법인은 공장작업자들이 부품을 생산작업(조립)에 투입하는 시점을 별도로 관리할 수 없기 때문에 혼용승인 이전에 실제 투입된 내국물품 금액을 정확하게 구분할 수 없음에도 처분청의 요구로 부득이하게 이 건 쟁점물품의 추정 공정표를 사후적으로 작성해서 처분청에 제출하였다. 그럼에도 불구하고 처분청은 추정 공정표에 근거하여 혼용승인 이전에 투입된 내국물품의 금액을 계산하여 이를 근거로 부과 처분한 것은「관세법 시행령」제29조 제2항 제7호에 반하므로 위법하다. 그리고, 청구법인의 단순한 절차적 하자인 잘못에 대하여 혼용승인 이전에 투입된 내국물품을 외국물품으로 간주하여 추가 과세하기보다는 과태료 등 다른 방법으로 제재하는 것이 타당하다.
나. 처분청 의견
(1) 쟁점물품은 혼용작업 이전에 세관장의 혼용승인을 받아야만 「관세법」제188조 단서 규정을 적용할 수 있다.
(가) 「관세법」제188조의 단서 및 같은 법 시행령 제204조 제1항에 따라 보세공장 내·외국물품 혼용작업의 주체는 혼용작업을 "하고자 하는 자"라고 되어 있고, 혼용승인을 얻고자 하는 자는 내·외국물품 혼용작업신청서를 세관장에게 제출하여야 하는 등 사전승인을 전제로 하여 세부적인 승인절차가 규정되어 있다. 그리고, 「보세공장 운영에 관한 고시」 제21조 제1항 등에 따라 내·외국물품 혼용작업신청시에는 혼용할 외국물품과 내국물품의 정보를 작성하여 제출하도록 되어 있다.
(나) 법률행위적 행정행위에는 허가, 특허, 인가 등이 있고, 허가라는 용어 이외에 면허, 인가, 승인, 등록 등으로 다양하게 사용되고 있다. 이러한 행정행위는 원칙적으로 행정청의 행위를 기준으로 하여 장래에 그 효력이 발생되는 것이고, 소급효는 인정되지 않는다. 따라서, 이 사건에서도 혼용작업을 개시한 후에 승인을 받았다면 그 승인의 효과는 승인 이후부터 발생되는 것으로 보아야 한다.
세관장의 승인은 법령의 규정에 의하여 필요적 행정절차로서 어떠한 행위의 효력요건이 되는 것이므로 어떠한 행위 이전에 필요적으로 득해야할 절차로 해석하여야 한다. 이는 행정청의 승인을 받을 의무가 없는 각종 신고는 신고행위 그 자체만으로 효력이 발생한다는 점과 비교하면 구별된다.
(다) 더구나, 「관세법」제213조 제2항의 물품의 감시 등을 위하여 필요하다고 인정하여 대통령령으로 정하는 경우에는 세관장의 승인을 받아야 한다고 규정하고 있음에도 보세운송 중에 승인을 받기만 하면 된다고 해석하는 것은 승인 사항으로 규정한 취지와 다르게 되므로 법적 안전성을 해치는 결과를 초래한다. 그러므로 「관세법」제188조는 그 규정 형식이 원칙(전단)과 예외(후단)의 구조로 되어 있고, 예외를 인정하기 위하여 세관장의 사전 승인이라는 요건을 정한 것이므로, 해당 요건을 갖추지 못한 경우에는 예외 인정이라는 효과가 발생할 수 없다고 해석하는 것이 타당하다.
(라) 그리고, 「관세법」제188조의 단서 규정은 납세자의 권리를 보호하기 위한 것이라 하더라도, 세관장의 승인을 받은 이후 내·외국물품을 혼용하는 경우에 한하여 해당 내국물품의 가격이 차지하는 비율에 상응하는 분을 과세가격 산정시 공제할 수 있는 것이며,
보세공장 관할 세관장은 보세공장 운영인의 혼용신청이 있어야만 내·외국물품을 혼용하여 제조가 진행됨을 알 수 있고, 비로소 보세공장의 운영인은 혼용 작업에 관한 세관장의 승인을 받은 이후부터 혼용 물품 및 생산된 물품의 기호·번호·품명·규격 및 수량에 관한 장부 비치 및 기장의무가 발생한다. 그리고 내·외국물품 혼용작업 사전 승인을 받지 않는다면, 세관장은 언제, 어떤 방법으로 혼용 작업이 이루어지는지 알 수 없고, 물품의 제조가 완료된 후 전적으로 업체가 제출한 자료만을 근거로 내·외국물품 혼용 여부, 비율 등을 판단하여야 하므로 정확한 과세가격을 산정할 수 없다.
(마) 쟁점물품의 내·외국물품 혼용작업기간과 혼용승인일이 동일한 것은 혼용작업 승인 이후에 내국물품을 투입할 것을 기대하고 승인을 한 것이므로, 승인 전에 투입된 내국물품이 있는지는 알 수 없다. 보세공장은 자유무역지역과는 다르게 내국물품에 대한 반입신고를 생략하고, 「보세공장 운영에 관한 고시」 제41조에 따라 제조 가공 등에 소요되는 원재료를 반출입하는 경우 업체 스스로 기록 관리하도록 하고 있다.
(2) 처분청은「관세법」에서 금지하는 자의적 또는 가공적인 가격으로 과세가격을 결정한 사실이 없다.
처분청은 내·외국물품 혼용작업 승인 전과 승인 후에따라 내국물품의 과세여부가 상이하므로 수차례에 걸쳐 공문을통하여 혼용사용 승인 전·후를 구분하여 실제 투입된 내국원재료의 품명, 수량, 가격에 대한 명세서의 제출을 요청하였고, 내외국물품혼용의 당사자인 청구법인으로부터 해당 내역을 정식으로 제출받아 당사자가제출한 가격을 인정하여 과세가격으로 산출하였다.
3. 심리 및 판단
가. 쟁점
내·외국물품 혼용승인 이전에 보세공장에서 사용한 내국물품을 외국물품으로 보아 과세한 처분의 당부
나. 관련 법령 등 : <별지> 기재
다. 사실관계 및 판단
(1) 청구법인은 쟁점물품을 2010.12.6.부터 2013.3.19.까지 수입신고번호 OO호 외 20건으로 「관세법」 제188조 단서에 따라 내·외국원재료 혼용승인을 받아 제품가격에 외국물품의 가격이 차지하는 비율에 해당하는 비율을 산출하여 수입통관하였으나,
처분청은 관세조사를 실시하여 청구법인이 세관장의 혼용작업 승인 이전에 내·외국물품을 혼용하여 작업한 사실을 확인하고 혼용작업 승인 이전에 작업한 수량 또는 금액 중 내국물품에 상응하는 것은 외국으로부터 우리나라에 도착한 물품으로 보아 이를 과세가격에 포함하여, 2015.10.19. 관세 OO원, 부가가치세 OO원 및 가산세 OO원 합계 OO원을 경정·고지하였다.
(2) 청구법인 및 처분청이 제출한 심리자료를 종합하면, 다음의 사실이 확인된다.
(가) 청구법인은 진공기기, 진공장치, 부속부품의 제조 및 판매를 주된 사업목적으로 하는 업체로서 2000.9.6. OO세관장으로부터 보세공장의 설치·운영에 관한 특허를 받았고, OO 소재 OO의 OO 현지법인으로 특수관계자인 OO이 82.5%, OO가 17.5% 지분을 소유하고 있다.
(나) 「관세법」제188조에 따라 외국물품과 내국물품을 투입하여 제조 가공한 물품 역시 우리나라에 도착한 외국물품으로 간주되어 그 완성품 전체가 과세물품이 되나, 같은 조 단서에 따라 세관장의 혼용승인을 받은 경우에 한하여 내국물품 투입분의 가격에 상응하는 것은 과세대상에서 제외된다.
(다) 처분청은 아래 <표1>과 같이 내·외국물품 혼용승인 이전에 투입된 내국물품은 외국물품으로 보아 과세가격에 합산하여 부과처분하였다.
(라) 청구법인은 「관세법」제188조의 문언은 사전승인을 규정한 것이 아니고, 세관장의 승인을 반드시 내·외국물품 혼용작업 이전에 받아야 할 필요성이 있는지 여부 등은 종합적으로 고려해서 판단하여야 하며, 「관세법」은 반드시 사전에 이행해야 하는 절차에 대하여는 그 사실을 법률에 명시하고 있다고 주장하면서 아래 <표2>와 같은 규정을 제시하였다.
<표2> 「관세법」에서 사전 의무를 규정한 규정
제183조(보세창고) ② 운영인은미리 세관장에게 신고를 하고 제1항에 따른 물품의 장치에 방해되지 아니하는 범위에서 보세창고에 내국물품을 장치할 수 있다. 다만, 동일한 보세창고에 장치되어 있는 동안 수입신고가 수리된 물품은 신고 없이 계속하여 장치할 수 있다.
제186조(사용신고 등) ① 운영인은 보세공장에 반입된 물품을그 사용 전에세관장에게 사용신고를 하여야 한다. 이 경우 세관공무원은 그 물품을 검사할 수 있다.
제189조(원료과세) ① 보세공장에서 제조된 물품을 수입하는 경우 제186조에 따른사용신고 전에 미리 세관장에게해당 물품의 원료인 외국물품에 대한 과세의 적용을 신청한 경우에는 제16조에도 불구하고 제186조에 따른 사용신고를 할 때의 그 원료의 성질 및 수량에 따라 관세를 부과한다.
제192조(사용 전 수입신고) 운영인은 보세건설장에 외국물품을 반입하였을 때에는사용 전에 해당 물품에대하여 수입신고를 하고 세관공무원의 검사를 받아야 한다. 다만, 세관공무원이 검사가 필요 없다고 인정하는 경우에는 검사를 하지 아니할 수 있다.
제194조(보세건설물품의 가동 제한) 운영인은 보세건설장에서 건설된 시설을 제248조에 따른수입신고가 수리되기 전에 가동하여서는아니 된다.
(마) 청구법인은 2006.9.26. OO세관장으로부터 자율관리보세구역으로 지정되었으며, 보세공장 반입물품의 관리에 대한 적정 여부를 자체 점검 후 자율점검표를 작성하여 세관장에게 제출하였고, 자율점검표에서는 보세공장원재료실소요량계산서나 보세공장 반입물품의 기초/기중/기말 현황 등과 같은 정보를 포함하므로 혼용작업을 시작하고 나서 세관장의 승인을 받았다 하더라도 보세상태의 외국물품에 대한 감시단속에 심각한 문제가 발생하지 않는다고 주장한다.
(바) 처분청이 제시한 "OO(주) 작업일보" 등에 의하면 청구법인이 제출한 내·외국물품 혼용작업 승인 신청서의 작업시작일은 신청한 날이나, 작업일보에 의한 실제 혼용작업일은 신청일 이전으로 기재되어 있다.
(사) 처분청은 현지조사 실시 후 서류제출이 지연되고 있음을 이유로 청구법인에게 혼용작업 승인 이전에 작업에 투입된 국내물품 가격내역 및 증빙자료 등을 3회(2014.6.11., 2014.8.8., 2014.10.20.)에 걸쳐 요구하여 청구법인으로부터 자료를 제출받아 과세가격을 결정하였다고 아래 <표3>과 같이 제시하였다.
(3) 이상의 사실관계 및 관련 법령 등을 종합하여 살피건대, 청구법인은 「관세법」제188조 단서 규정은 혼용작업과 혼용승인의 시간적 선후 관계를 규정하고 있지 아니하며, 혼용작업 이전에 혼용승인을 받은 경우로 한정시키는 것이 아니므로 혼용승인 이전에 투입한 내국물품을 외국물품으로 간주하여 제품과세를 배제할 합리적인 근거가 없고,혼용승인신청서의 작업기간과 실제 작업기간에 일부 차이가 있다는사소한 절차적 오류인 세관장의 혼용승인 시점을 문제 삼아 내국물품임이 명백한 물품을 외국물품으로 보아 과세한 이 건 처분은 혼용승인 제도의 취지에 반하는 잘못된 처분이라고 주장하나,
「관세법」제188조의 단서는 "대통령령이 정하는 바에 따라 세관장의 승인을 받고 외국물품과 내국물품을 혼용하는 경우"라고 규정하고 있고 같은 법 시행령 제204조 제1항은 보세공장에서 외국물품과 내국물품의 혼용에 관한 승인을 얻고자 하는 경우 "혼용할 외국물품 및 내국물품의 기호·번호·품명·규격별 수량 및 손모율, 보세작업기간 및 사유"를 기재한 내·외국물품 혼용작업신청서를 세관장에게 제출하도록 규정하고 있는바, 이러한 법문언과 내·외국물품을 혼용하여 수입하는 경우 예외적으로 혼용작업에 대한 적절한 감독절차를 거친 경우에 한하여 그 중 내국물품에 상당하는 것을 관세 부과대상에서 제외하려는 위 규정의 취지를 종합해 보면 「관세법」제188조 단서의 경우 보세공장에서의 혼용작업 이전에 반드시 세관장의 승인을 받아야 한다고 해석하는 것이 타당해 보이는 점, 청구법인은 세관장의 혼용승인 이전부터 혼용작업을 수행하고 있었음에도 혼용승인을 신청하면서 실제 작업기간과 다르게 신청일 이후로 작업기간을 기재한 점 등에 비추어 청구주장을 받아들이기 어렵다고 판단된다.
한편, 청구법인은 처분청이 혼용승인 이전에 투입된 내국물품 금액을 자의적으로 산출하였으므로 과세처분을 취소하여야 한다고 주장하나,처분청이 내국물품의 혼용승인 전·후를 구분하고자 청구법인으로부터 내국원재료의 품명, 수량, 가격에 대한 명세서 등을 제출받아 내·외국물품 금액 비율을 조정하여 과세가격으로 산정한 사실이 심리자료에 의하여 확인되는 점 등에 비추어 이 부분 청구주장도 받아들이기 어렵다고 판단된다.
4. 결론
이 건 심판청구는 심리결과 청구주장이 이유 없으므로 「관세법」 제131조와 「국세기본법」 제81조 및 제65조 제1항 제2호에 의하여 주문과 같이 결정한다. |
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